Επιμέλεια: Λάμπρος Σ.Τσόγκας
Αντεισαγγελέας Εφετών Θράκης
Επειδή έχει ανακύψει προβληματισμός σχετικά με το τι πραγματικά ισχύει για το ζήτημα της παραγραφής σε πράξεις φοροδιαφυγής με χρόνο τέλεσης πριν τις 6-11-2020, ενόψει των ρυθμίσεων στο Ν.4745/2020 είναι χρήσιμο να ακολουθήσουν οι πιο κάτω σκέψεις:
1ον: Με το Ν.4745/2020 επιδιώκεται η ευθυγράμμιση της νομοθεσίας στις απαιτήσεις της τήρησης της αρχής ne bis idem κατά το άρθρο 6 ΕΣΔΑ, ώστε η άσκηση της ποινικής δίωξης να μην προηγείται της φορολογικής επίλυσης της διαφοράς. Έτσι από το μοντέλο της άσκησης της ποινικής δίωξης πριν την οριστικοποίηση της φορολογικής διαφοράς με βάση τα οριζόμενα στο Ν.4174/2013 (άρθρο 68 Ν.4174/2013, όπως ίσχυε πριν αντικατασταθεί με το άρθρο 32 Ν.4745/2020) λόγω της ανεξαρτησίας της ποινικής διαδικασίας από τη διοικητική, ο νομοθέτης επέλεξε τελικά το μοντέλο της εξάρτησης της ποινικής διαδικασίας από τη διοικητική. Ως εκ τούτου η ποινική δίωξη πλέον ασκείται μόνον εφόσον επέλθει η οριστικοποίηση της φορολογικής διαφοράς σύμφωνα με την παράγραφο 4 άρθρου 32 Ν.4745/2020, που αντικατέστησε την παράγραφο 3 του άρθρου 68 Ν.4174/2013. Τούτο βέβαια επέβαλε στο νομοθέτη την πρόβλεψη στην ανωτέρω διάταξη ότι η παραγραφή των πράξεων φοροδιαφυγής αναστέλλεται μέχρι την οριστικοποίηση της οικείας πράξης της φορολογικής αρχής.
2ον: Στο Ν.4622/2019 με τίτλο <<Επιτελικό Κράτος>> καθορίζονται οι κανόνες της καλής νομοθέτησης. Ειδικότερα στο άρθρο 59 του πιο πάνω νόμου προσδιορίζονται οι ειδικοί κανόνες σύνταξης νομοσχεδίων. Το εν λόγω άρθρο στην παράγραφο 4 έχει ως εξής:
Σε περίπτωση συνολικής ρύθμισης ενός θέματος, διατυπώνεται το σύνολο των σχετικών διατάξεων και οι καταργούμενες διατάξεις αναφέρονται ρητά σε αυτοτελές άρθρο, στο τέλος του νομοσχεδίου.
Διαπίστωση πρώτη: Από την ανωτέρω διάταξη προκύπτει ευθεία και άμεση υποχρέωση του νομοθέτη να συμπεριλαμβάνει κατά τη σύνταξη των νομοσχεδίων αυτοτελές κεφάλαιο καταργούμενων διατάξεων, όταν σε αυτά επιχειρείται η συνολική ρύθμιση ενός ζητήματος.
3ον: Ενόψει της συνολικής ρύθμισης στο Ν.4745/2020 του ζητήματος του τρόπου άσκησης ποινικής δίωξης σε πράξεις φοροδιαφυγής με αποτέλεσμα την αναστολή της παραγραφής τους, ήταν αναγκαία η παράθεση κεφαλαίου καταργούμενων διατάξεων στον εν λόγω νόμο προς ακολουθία στην οικεία πρόβλεψη στο άρθρο 59 Ν.4622/2019. Έτσι στο άρθρο 92 Ν.4745/2020 γίνεται η αναφορά των καταργούμενων διατάξεων. Τούτο όμως αφορά ζήτημα νομοτεχνικό και ειδικότερα αφορά τη διάρθρωση του κειμένου του νέου νόμου λόγω του ότι με νεότερο νόμο έγινε ριζική επανεξέταση νομικού ζητήματος και πιο συγκεκριμένα του τρόπου άσκησης ποινικής δίωξης σε εγκλήματα φοροδιαφυγής με αποτέλεσμα την αναστολή της παραγραφής τους και μάλιστα χωρίς τον περιορισμό του άρθρου 113παρ.2 ΠΚ. Ακόμη ενόψει του ότι η παραγραφή των πράξεων φοροδιαφυγής πριν τις 6-11-2020 κατά το άρθρο .68παρ.2 Ν.4174/2013 (πριν την αντικατάσταση με το άρθρο 32 Ν.4745/2020) αρχίζει από την οριστικοποίηση της φορολογικής διαφοράς, ενώ τούτη για τις πράξεις φοροδιαφυγής μετά τις 6-11-2020 κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 32 Ν.4745/2020 αναστέλλεται μέχρι την οριστικοποίηση της φορολογικής διαφοράς και μάλιστα χωρίς τον περιορισμό του άρθρου 113παρ.2 ΠΚ, γίνεται σαφές ότι και στις δύο περιπτώσεις η παραγραφή των πράξεων φορδιαφυγής επηρεάζεται από το χρονικό εύρος της εκκρεμούς διοικητικής φορολογικής διαφοράς. Στο σημείο αυτό πρέπει να τονιστεί ότι η αναστολή της παραγραφής των πράξεων φοροδιαφυγής μετά τις 6-11-2020 είναι το αποτέλεσμα της αλλαγής, που επέφερε ο Ν.4745/2020 στο δικονομικής φύσης ζήτημα για τον τρόπο άσκησης ποινικής δίωξης, αφού τούτη εξαρτάται χρονικά από την οριστικοποίηση της φορολογικής διαφοράς. Ωστόσο για τις πράξεις πριν τις 6-11-2020 για τις οποίες η ποινική δίωξη δεν εμποδίζεται από τη μη οριστικοποίηση της φορολογικής διαφοράς, δεν ανακύπτει ζήτημα παραγραφής τους. Βέβαια στο άρθρο 92 Ν.4745/2020 η διατύπωση περί κατάργησης του άρθρου 68 παρ. 2 Ν.4174/2013, σύμφωνα με το οποίο η παραγραφή των εγκλημάτων του Ν.4174/2013 αρχίζει από την τελεσιδικία της απόφασης επί της προσφυγής, που ασκήθηκε ή σε περίπτωση μη άσκησης προσφυγής από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής λόγω παρόδου της προθεσμίας άσκησης προσφυγής, είναι ατελής. Τούτο διότι θα μπορούσε να προστεθεί ότι η κατάργηση γίνεται λόγω της αλλαγής του τρόπου άσκησης της ποινικής δίωξης και ότι από την κατάργηση δεν επηρεάζεται η επιμήκυνση της παραγραφής των πράξεων πριν τις 6-11-2020. Τούτη η σκέψη είναι ακόλουθη προς τη διαχρονική αντιμετώπιση του ζητήματος της παραγραφής των πράξεων φοροδιαφυγής, αφού η εκκρεμής διοικητική φορολογική διαφορά, όπως στο νέο, έτσι και στο παλιό νομοθετικό καθεστώς επηρεάζει την παραγραφή. Για το ότι στη βούληση του νομοθέτη δεν υπήρξε ζήτημα παραγραφής των πράξεων πριν τις 6-11-2020 είναι σαφής η δήλωση του Υπουργού Δικαιοσύνης στα πρακτικά της Βουλής (σελ.201), όπως τούτα είναι δημοσιευμένα στην ιστοσελίδα της Βουλής των Ελλήνων και αφορούν τη συνεδρίαση ΚΕ της Β’ Συνόδου στις 5-11-2020. Η οικεία δήλωση έχει ως εξής: ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΟΣ ΤΣΙΑΡΑΣ (Υπουργός Δικαιοσύνης): Κύριε Πρόεδρε, θέλω να ενημερώσω εσάς και το Σώμα, ότι υπάρχουν οι νομοτεχνικές βελτιώσεις. Δεν έλαβα τον λόγο, ακριβώς για να είναι στη διάθεση των συναδέλφων όλες οι νομοτεχνικές βελτιώσεις και για να προλάβω για την οικονομία του χρόνου, επειδή εκφράστηκε αυτή η ανησυχία κατ’ αρχάς από τον πρόεδρο της Ένωσης Δικαστών και Εισαγγελέων, σχετικά με το ne bis in idem. Σας ξεκαθαρίζω ότι παρά το ότι για μας ήταν απολύτως σαφές και θα ήθελε μια πολύ ακραία ερμηνεία προκειμένου κάποιος να το δει διαφορετικά, διαφοροποιείται η μεταβατική διάταξη, ούτως ώστε να μην υπάρχει η παραμικρή υπόνοια για παραγραφή ποινικών αδικημάτων.
Διαπίστωση δεύτερη: Προφανώς η ανωτέρω δήλωση του Υπουργού Δικαιοσύνης αντανακλά τα οριζόμενα στη διάταξη του άρθρου 96 Ν.4745/2000, που συμπεριελήφθηκε στο κεφάλαιο των μεταβατικών διατάξεων του εν λόγω νόμου, σύμφωνα με την οποία οι διατάξεις του άρθρου 32 καταλαμβάνουν τις πράξεις φοροδιαφυγής που τελούνται μετά από την έναρξη ισχύος του νόμου.
4ον: Με βάση τα προαναφερθέντα δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι κατά το άρθρο 2 ΠΚ πράξεις φοροδιαφυγής πριν τις 6-11-2020 έχουν υποπέσει σε παραγραφή σύμφωνα με τις διακρίσεις που γίνονται στο άρθρο 111 ΠΚ, καθόσον με βάση το διαχρονικό δίκαιο στο κεφάλαιο της παραγραφής των πράξεων φοροδιαφυγής, τούτη επηρεάζεται από το χρονικό εύρος της εκκρεμούς διοικητικής φορολογικής διαφοράς. Ζήτημα παραγραφής παλαιών πράξεων κατά το άρθρo 2 ΠΚ θα υπήρχε, αν μεσολαβούσε χρονικό διάστημα κατά το οποίο το διαχρονικό δίκαιο άφηνε ανεπηρέαστο το κεφάλαιο της παραγραφής των πράξεων φοροδιαφυγής από την εκκρεμότητα της διοικητικής φορολογικής διαφοράς. Σε αυτήν την κατεύθυνση είναι προσανατολισμένη η μεταβατική διάταξη του άρθρου 96 Ν.4745/2020 σύμφωνα με την οποία οι διατάξεις του άρθρου 32 καταλαμβάνουν τις πράξεις που τελούνται μετά από την έναρξη ισχύος του παρόντος νόμου.
5ον) Ως προς το ότι δεν τίθεται παραγραφής των πράξεων φοροδιαφυγής, που τελέστηκαν πριν τις 6-11-2020 όμοιο είναι και το πόρισμα των νομικών συλλογισμών του Προέδρου Πρωτοδικών Χαράλαμπου Σεβαστίδη σε μελέτη που δημοσιεύτηκε στην ιστοσελίδα της Ένωσης Δικαστών και Εισαγγελέων, ο οποίος ως προς το θέμα αυτό σημειώνει:
Θα πρέπει επομένως να γίνει ορθότερα δεκτό ότι για τα φορολογικά αδικήματα που τελέστηκαν πριν την 6.11.2020 εξακολουθεί να ισχύει η διάταξη του άρθρου 55Α παρ. 3 Ν. 4174/2013, το οποίο δεν καταργήθηκε για τα παλιά φορολογικά αδικήματα, ενώ η τροποποίησή του με το άρθρο 32 παρ. 3 Ν. 4745/2020 ισχύει βάσει του άρθρου 96 εδ. α΄ Ν. 4745/2020 μόνο για τα αδικήματα που τελούνται μετά την 6.11.2020. Συνεπώς, τα φορολογικά αδικήματα που τελέστηκαν μέχρι την 6.11.2020 υπάγονται στο σύνολο των διατάξεων του Ν. 4174/2013, όπως ίσχυε πριν την τροποποίησή του με τον Ν. 4745/2020, με την διευκρίνιση ότι ειδικά για την παραγραφή εφαρμόζεται το άρθρο 55Α παρ. 3 Ν. 4174/2013 ακόμα και μετά την κατάργηση του άρθρου 68 παρ. 2 Ν. 4174/2013 με το άρθρο 92 Ν. 4745/2020.